企业重组，新设合并与吸收合并涉及的税收有哪些？
2012-12-20 22:29:43   来源：厦门财税网   评论：0 点击：

答：《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定如下：
”（五）合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。
”
        根据上述规定，两个企业依法吸收合并或新设合并均属于税法所指合并的范畴，我们对各个税种的税务处理进行分别分析。

　　1、增值税。

　　《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定如下：“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”
         根据上述规定，两个企业依法吸收合并或新设合并，不缴纳增值税。

　　2、营业税。
    
　　《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第51号）规定如下：“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。”
         根据上述规定，两个企业依法吸收合并或新设合并，不缴纳营业税。

　　2、土地增值税。

　　《财政部　国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知 》（财税[1995]48号 ）规定如下：“
三、关于企业兼并转让房地产的征免税问题
　　在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。”
　　《财税[2006]21号——财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定如下：
“五、关于以房地产进行投资或联营的征免税问题
对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕048号）第一条暂免征收土地增值税的规定。”
 
　　根据上述规定，两个企业依法吸收合并或新设合并，涉及将房地产转让到兼并的，暂免征收土地增值税，但需注意财税字〔1995〕048号文件的特殊规定。
　　
　　3、契税。

　　《财政部 国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知 》（财税[2012]4号 ）规定如下：
“三、公司合并
　　两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。”

　　根据上述规定，两个企业依法吸收合并或新设合并，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。

　　4、印花税。

　　《财政部 国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183号）规定如下：
"为贯彻落实国务院关于支持企业改制的指示精神，规范企业改制过程中有关税收政策，现就经县级以上人民政府及企业主管部门批准改制的企业，在改制过程中涉及的印花税政策通知如下：
    一、关于资金账簿的印花税
      （二）以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。
    合并包括吸收合并和新设合并。分立包括存续分立和新设分立。"
　　根据上述规定，两个企业依法吸收合并或新设合并，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。

　　5、企业所得税。

　　《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定如下：
“　　三、企业重组的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。
　　四、企业重组，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处理：
　　　　（四）企业合并，当事各方应按下列规定处理：
　　 1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。
　　 2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
　　 3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
　　 五、企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：
　　（一）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
　　（二）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。
　　（三）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
　　（四）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。
　　（五）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权 。
　　六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：
　　（四）企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：
　　 1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。
　　 2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
　　 3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。
　　 4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。
　　（六）重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
　　非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）
　　九、在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。
　　十、企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。
　　十一、企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。”
        《国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）规定如下：
“第三条 企业发生各类重组业务，其当事各方，按重组类型，分别指以下企业：
“　　第三条 企业发生各类重组业务，其当事各方，按重组类型，分别指以下企业：
　　（四）合并中当事各方，指合并企业、被合并企业及各方股东。
　　第四条 同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则，即统一按一般性或特殊性税务处理。
　　第五条 《通知》第一条第（四）项所称实质经营性资产，是指企业用于从事生产经营活动、与产生经营收入直接相关的资产，包括经营所用各类资产、企业拥有的商业信息和技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等。
　　第七条 《通知》中规定的企业重组，其重组日的确定，按以下规定处理：
　　（四）企业合并，以合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日。
　　第八条 重组业务完成年度的确定，可以按各当事方适用的会计准则确定，具体参照各当事方经审计的年度财务报告。由于当事方适用的会计准则不同导致重组业务完成年度的判定有差异时，各当事方应协商一致，确定同一个纳税年度作为重组业务完成年度。
　　第二章  企业重组一般性税务处理管理
　　第十三条 企业发生《通知》第四条第（四）项规定的合并，应按照财税[2009]60号文件规定进行清算。
　　被合并企业在报送《企业清算所得纳税申报表》时，应附送以下资料：
　　（一）企业合并的工商部门或其他政府部门的批准文件；
　　（二）企业全部资产和负债的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告；
　　（三）企业债务处理或归属情况说明；
　　（四）主管税务机关要求提供的其他资料证明。
　　第十五条 企业合并或分立，合并各方企业或分立企业涉及享受《税法》第五十七条规定中就企业整体（即全部生产经营所得）享受的税收优惠过渡政策尚未期满的，仅就存续企业未享受完的税收优惠，按照《通知》第九条的规定执行；注销的被合并或被分立企业未享受完的税收优惠，不再由存续企业承继；合并或分立而新设的企业不得再承继或重新享受上述优惠。合并或分立各方企业按照《税法》的税收优惠规定和税收优惠过渡政策中就企业有关生产经营项目的所得享受的税收优惠承继问题，按照《实施条例》第八十九条规定执行。　　
　　第三章  企业重组特殊性税务处理管理　　?　　
　　第十六条 企业重组业务，符合《通知》规定条件并选择特殊性税务处理的，应按照《通知》第十一条规定进行备案；如企业重组各方需要税务机关确认，可以选择由重组主导方向主管税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。
　　第十七条 企业重组主导方，按以下原则确定：
　　（一）债务重组为债务人；
　　（二）股权收购为股权转让方；
　　（三）资产收购为资产转让方；
　　（四）吸收合并为合并后拟存续的企业，新设合并为合并前资产较大的企业；
　　（五）分立为被分立的企业或存续企业。
　　第十八条 企业发生重组业务，按照《通知》第五条第（一）项要求，企业在备案或提交确认申请时，应从以下方面说明企业重组具有合理的商业目的：
　　（一）重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规；
　　（二）该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利和责任，也是该项交易的法律后果。另外，交易实际上或商业上产生的最终结果；
　　（三）重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化；
　　（四）重组各方从交易中获得的财务状况变化；
　　（五）重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务；
　　（六）非居民企业参与重组活动的情况。
　　第十九条 《通知》第五条第（三）和第（五）项所称“企业重组后的连续12个月内”，是指自重组日起计算的连续12个月内。
　　第二十条 《通知》第五条第（五）项规定的原主要股东，是指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东。
　　第二十一条 《通知》第六条第（四）项规定的同一控制，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制权的相同多方，是指根据合同或协议的约定，对参与合并企业的财务和经营政策拥有决定控制权的投资者群体。在企业合并前，参与合并各方受最终控制方的控制在12个月以上，企业合并后所形成的主体在最终控制方的控制时间也应达到连续12个月。
　　第二十五条 企业发生《通知》第六条第（四）项规定的合并，应准备以下资料：
　　（一）当事方企业合并的总体情况说明。情况说明中应包括企业合并的商业目的；
　　（二）企业合并的政府主管部门的批准文件；
　　（三）企业合并各方当事人的股权关系说明；
　　（四）被合并企业的净资产、各单项资产和负债及其账面价值和计税基础等相关资料；
　　（五）证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括合并前企业各股东取得股权支付比例情况、以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；
　　（六）工商部门核准相关企业股权变更事项证明材料；
　　（七）主管税务机关要求提供的其他资料证明。
　　第二十六条 《通知》第六条第（四）项所规定的可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额，是指按《税法》规定的剩余结转年限内，每年可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额。

　　第二十八条 根据《通知》第六条第（四）项第2目规定，被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继，以及根据《通知》第六条第（五）项第2目规定，企业分立，已分立资产相应的所得税事项由分立企业承继，这些事项包括尚未确认的资产损失、分期确认收入的处理以及尚未享受期满的税收优惠政策承继处理问题等。其中，对税收优惠政策承继处理问题，凡属于依照《税法》第五十七条规定中就企业整体（即全部生产经营所得）享受税收优惠过渡政策的，合并或分立后的企业性质及适用税收优惠条件未发生改变的，可以继续享受合并前各企业或分立前被分立企业剩余期限的税收优惠。合并前各企业剩余的税收优惠年限不一致的，合并后企业每年度的应纳税所得额，应统一按合并日各合并前企业资产占合并后企业总资产的比例进行划分，再分别按相应的剩余优惠计算应纳税额。合并前各企业或分立前被分立企业按照《税法》的税收优惠规定以及税收优惠过渡政策中就有关生产经营项目所得享受的税收优惠承继处理问题，按照《实施条例》第八十九条规定执行。
　　第二十九条 适用《通知》第五条第（三）项和第（五）项的当事各方应在完成重组业务后的下一年度的企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面情况说明，以证明企业在重组后的连续12个月内，有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。
　　第三十条 当事方的其中一方在规定时间内发生生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化，致使重组业务不再符合特殊性税务处理条件的,发生变化的当事方应在情况发生变化的30天内书面通知其他所有当事方。主导方在接到通知后30日内将有关变化通知其主管税务机关。
　　上款所述情况发生变化后60日内，应按照《通知》第四条的规定调整重组业务的税务处理。原交易各方应各自按原交易完成时资产和负债的公允价值计算重组业务的收益或损失，调整交易完成纳税年度的应纳税所得额及相应的资产和负债的计税基础，并向各自主管税务机关申请调整交易完成纳税年度的企业所得税年度申报表。逾期不调整申报的，按照《征管法》的相关规定处理。
　　第三十一条 各当事方的主管税务机关应当对企业申报或确认适用特殊性税务处理的重组业务进行跟踪监管，了解重组企业的动态变化情况。发现问题，应及时与其他当事方主管税务机关沟通联系，并按照规定给予调整。
　　第三十二条 根据《通知》第十条规定，若同一项重组业务涉及在连续12个月内分步交易，且跨两个纳税年度，当事各方在第一步交易完成时预计整个交易可以符合特殊性税务处理条件，可以协商一致选择特殊性税务处理的，可在第一步交易完成后，适用特殊性税务处理。主管税务机关在审核有关资料后，符合条件的，可以暂认可适用特殊性税务处理。第二年进行下一步交易后，应按本办法要求，准备相关资料确认适用特殊性税务处理。
　　第三十三条 上述跨年度分步交易，若当事方在首个纳税年度不能预计整个交易是否符合特殊性税务处理条件，应适用一般性税务处理。在下一纳税年度全部交易完成后，适用特殊性税务处理的，可以调整上一纳税年度的企业所得税年度申报表，涉及多缴税款的，各主管税务机关应退税，或抵缴当年应纳税款。
　　第三十四条 企业重组的当事各方应该取得并保管与该重组有关的凭证、资料,保管期限按照《征管法》的有关规定执行。　　

”
        根据上述规定，两个企业依法吸收合并或新设合并，需依据上述2个文件的规定进行企业所得税的税务处理。