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国家税务总局公告【2011】第024号关于非居民企业所得税管理若干问题的公告的解读
2011-10-08 23:17:33   来源:江苏国税黄慧慧   评论:0 点击:

政策出台背景:

国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告——国家税务总局公告2011年第24号
》主要是针对2008年企业所得税法实施以来,各地税务机关和纳税人在执行非居民企业所得税有关政策和管理规定中遇到的一些具体问题而作出的规范解释,主要解决三个问题:一是清理旧法规。在企业所得税法实施以前,财政部、国家税务总局下发的有关非居民企业所得税政策和管理规定的法律依据是外商投资企业和外国企业所得税法,2008年统一内外资企业所得税法后,有的规定缺乏法律依据而自然失效,需要依据企业所得税法重新明确。二是明确新规定。企业所得税法及其实施条例等相关规定,有的不够明确,执行中难以操作,如《公告》中的第五和第六个问题,需要进一步作出规定,增加可操作性。三是减轻纳税人负担。《公告》第六条对以前的有关规定作出了简化办税程序的要求,这为避免纳税人多头报送资料提供了制度保障。

 

新旧政策变化对照

对到期应支付而未支付的所得扣缴企业所得税问题,担保费税务处理问题,土地使用权转让所得征税问题,融资租赁和出租不动产的租金所得税务处理问题,股息、红利等权益性投资收益扣缴企业所得税处理这五个问题在企业所得税法中没有明确规定,而在《公告》中第一次对这些问题进行了明确。

 

难点重点解读剖析

1、企业到期应支付而未支付的所得

不得一次性计入当期成本、费用,而是计入相应资产原价或企业筹办费,在该类资产投入使用或开始生产经营后分期摊入成本、费用,分年度在企业所得税前扣除的, 应在企业计入相关资产的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企业所得税。 

2、关于土地是使用权转让所得

符合上述适用的对象,以其取得的土地使用权转让收入总额减除计税基础后的余额作为土地使用权转让所得计算缴纳企业所得税。

3、关于融资租赁和出租不动产的租金所得

一是在中国境内未设立机构、场所的非居民企业,以融资租赁方式将设备、物件等租给中国境内企业使用,租赁期满后设备、物件所有权归中国境内企业居民企业按照合同约定的期限收取租金,应以租赁费(包括租赁期满后作价转让给中国境内企业的价款)扣除设备、物件价款后的余额,作为贷款利息所得计算缴纳企业所得税;

二是非居民企业出租位于中国境内的房屋、建筑物等不动产,对未在中国境内设立机构、场所进行日常管理的,以其取得的租金收入全额计算缴纳企业所得税;

三是非居民企业委派人员在中国境内或者委托中国境内其他单位或个人对上述不动产进行日常管理的,应视为其在中国境内设立机构、场所,非居民企业应在税法规定的期限内自行申报缴纳企业所得税。

 

政策适用对象、条件

非居民企业。

 

政策执行的效应、影响及执行中可能遇到的问题、风险点,政策执行落实中的注意点

1、执行的时间:2011年4月1日起施行。

2、公告中五个问题的税率:税率一般为10%,需要享受税收协定优惠税率的需报经主管税务机关审批,具体审批规定参阅国税发(2009)124号国税函(2010)290号文件。

操作实务举例

1、关于到期应支付而未支付的所得扣缴企业所得税

境内A公司与境外非关联B公司于2011年1月1日签订3年期的借款合同,B公司借给A公司本金100万元,年利率为10%,同时约定于2013年12月31日到期一次性还本付息130万元。现公司因资金问题与境外企业签订补充协议把原借款本金及利息的到期日延迟1年至2014年12月31日,A公司按年利率10%支付利息。A公司应如何扣缴B公司利息所得企业所得税(以下案例均不考虑税收协定影响)?  

(1)若A公司借入该款项不是为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货。A公司应按会计制度规定每年计提10万元利息计入当期损益(财务费用科目)。2011年1月1日——2013年12月31日,A公司按权责发生制计提利息费用时,属于到期应支付款项,A公司每年应在此时代扣代缴B公司的企业所得税1万元(10×10%)。  

借款合同到期后,A、B公司签订补充协议,2014年度A公司计提应付B公司利息费用10万元。A公司将该利息费用10万元在税前扣除,若A公司于2015年4月申报2014年度企业所得税,A公司应在2015年4月代扣代缴B公司的企业所得税1万元。  

(2)若A公司借入该款项是用于建造固定资产。2011年1月1日——2014年12月31日,公司将计提的借款利息计入固定资产成本。2011年1月1日——2013年12月31日,A公司按权责发生制计提利息费用时,属于到期应支付款项,A公司每年应在此时代扣代缴B公司的企业所得税1万元(10×10%)。借款合同到期后,A、B公司签订补充协议后,2014年度A公司10万元利息并将其资本化,如果A公司应在2015年4月申报2014年度企业所得税,A公司应在2015年4月代扣代缴B公司的企业所得税1万元。  

若A公司向B公司的借款未逾期,A公司于2012年11月向B公司支付全部利息费用30万元,则A公司2011年计提利息费用时代扣代缴B公司企业所得税1万元,2012年11月在支付B公司30万元时代扣代缴B公司的企业所得税2万元(注:1万元已在2011年扣缴)。

 

2、关于担保费税务处理

境内A公司2011年5月向银行取得一笔贷款,境外母公司为该笔贷款提供担保。根据约定,A公司取得贷款一个月内应向母公司支付担保费。2011年6月A公司按约定支付给境外母公司银行贷款担保费100万元,则2011年6月A公司应代扣代缴境外母公司的企业所得税10万元,代扣代缴营业税5万元及附加。

 

3、关于土地使用权转让所得征企业所得税

境外A公司2011年7月1日以1000万元购入境内一块土地,同时缴纳契税等税费40万元。A公司同时取得购地发票以及相关税费费凭证,则A公司的购入土地的计税基础为1040万元。2012年8月,A公司将该地块以2000万元的价格转让给境内B公司。则B公司应代扣代缴A公司的企业所得税96((2000-1040)×10%)万元,同时还应代扣代缴营业税及附加。

 

4、关于融资租赁和出租不动产的租金所得税务处理

(1)境内A公司与在境内未设立机构、场所的境外B公司签订融资租赁协议,协议约定A公司租入一台现值900万的设备,租期为10年,每年支付租金100万元。则A公司进口该设备时应向海关缴纳进口关税和进口增值税。

A、期满后设备所有权无偿转让给A公司的,每年支付租金时,A公司应代扣代缴B公司企业所得税1万元((1000-900)÷10×10%),并应代扣代缴营业税及附加。

B、若协议约定,期满后设备将返还境外B公司,A公司每年支付租金时,应代扣代缴B公司企业所得税10万元,并相应代扣代缴营业税及附加。

(2)境外B公司在境内购入一层写字楼,B公司将该写字楼对外出租给境内A公司。合同约定,租期五年,A公司每年12月31日向B公司支付租金1000万元。

A、若B公司未委派人员管理该层写字楼的,A公司每年向B公司支付租金时应代扣代缴B公司的企业所得税100万元,代扣代缴营业税50万元及附加。另外B公司还应缴纳房产税120万元。

B、若B公司委派人员管理该层写字楼的,则B公司视为在境内构成机构、场所。B公司每年应向主管税务机关申报企业所得税50万元(假设应税所得率为20%,1000×20%×25%)。

 

5、关于股息、红利等权益性投资收益扣缴企业所得税

A企业为中外合资企业。其中,境外B企业占60%的股份,境内C企业占40%的股份。A企业2011年度实现税后利润10000万元(无以前年度亏损)。

(1)A企业董事会2012年3月份决定于2012年5月按股权比例向股东分配2011年度利润5000万元。则A公司应在2012年3月而不是2012年5月代扣代缴B企业的企业所得税300万元。

(2)A企业因2011年度经营情况较好,资金充足,已于2012年1月预先向股东支付股利1000万元,则A公司应在2012年1月代扣代缴B企业所得税60万元,在2012年3月代扣代缴B企业所得税240万元。

http://www.ntgs.gov.cn/M_414/H_13181.html

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