六、房地产项目清算和注销环节中涉税难题处理：9、土地增值税清算后应补缴的土地增值税是否加收滞纳金
2012-12-25 17:25:15   来源：   评论：0 点击：

　国税函[2010]220号第八条规定：“纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。”
　　案例分析35
　　某房地产开发公司出售一幢写字楼，收入总额为10000万元。开发该写字楼有关支出为：支付地价款及各种费用1000万元；房地产开发成本3000万元；财务费用中的利息支出为500万元（可按转让项目计算分摊并提供金融机构证明），但其中有50万元属加罚的利息；转让环节缴纳的有关税费共计为555万元；该单位所在地政府规定的其他房地产开发费用计算扣除比例为5%。试计算该房地产开发公司应纳的土地增值税。
　　案例分析35
　　[分析]
　　（1）取得土地使用权支付的地价及有关费用为1000万元
　　（2）房地产开发成本为3000万元
　　（3）房地产开发费用＝500－50＋（1000＋3000）×5%＝650（万元）
　　（4）允许扣除的税费为555万元
　　（5）从事房地产开发的纳税人加计扣除20%
　　加计扣除额＝（1000＋3000）×20%＝800（万元）
　　（6）允许扣除的项目金额合计＝1000＋3000＋650＋555＋800＝6005（万元）
　　（7）增值额＝10000－6005＝3995（万元）
　　（8）增值率＝3995÷6005×100%＝66.53%
　　（9）应纳税额＝3995×40%－6005×5%＝1297.75（万元）
　　东国房地产开发公司是A市一家以开发转让土地及房产为主要业务的中型公司。2010年7月初，公司按A市一般民用住宅标准建造了一幢住宅，并以市场价格销售给A市市民，取得收入240万元，共发生如下费用：
　　1）取得土地使用权所支付的金额为100万元；
　　2）房地产开发成本50万元；
　　3）其他扣除额为60万元。
　　同月，公司转让另一房地产取得收入400万元，共发生以下费用：
　　1）取得土地使用权支付的金额20万元；
　　2）房地产开发成本30万元；
　　3）房地产开发费用16万元；
　　4）与房地产有关的税金24万元。
　　面对激烈的市场竞争，考虑到规模经济，开兴房地产开发公司决定兼并东国房地产公司，以扩大市场份额。7月中旬，开兴房地产公司以400万元的市场价格收购了东国房地产的标志性建筑大楼，并于7月底成立了开东房地产公司，兼并业务正式完成。东国房地产公司在建筑该楼时，共发生费用扣除额100万元。该月公司共缴纳土地增值税税额270万元。
　　[土地增值税清算分析]
　　东国房地产开发公司在面临兼并之际，应纳增值税270万元，其计算过程如下：
　　（1）7月份同时发生了两处房地产转让业务，且两处房地产位于同一片土地上，于是公司财务一起核算，两房地产共取得收入640万元，扣除金额为300万元，增值额超过扣除额100%，故土地增值税税额为（340×50%－300×15%）=125（万元）。
　　（2）7月底，由于被兼并，取得房地产收入400万元，扣除额为100万元，增值额超过扣除项目金额的200%，故应纳增值税税额为145万元。两项共计270万元。
　　从以上计算可以发现该公司多交了不少税款。
　　《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第六条规定，计征土地增值额的扣除项目：
　　1）取得土地使用权所支付的金额；
　　2）开发土地的成本、费用；
　　3）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；
　　4）与转让房地产有关的税金；
　　5）财政部规定的其他扣除项目。
　　《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第六项规定其他扣除项目，是指对从事房地产开发的纳税人按暂行条例第6条第1项和第2项规定计算的金额之和，加计20%的扣除。在此应特别指出的是，此条优惠，只适用于从事房地产开发的纳税人，除此之外的纳税人不再使用。
　　然而，东国房地产开发公司的财务人员并没有利用这一优惠政策，如果分别核算的话，第一笔是销售民用住宅，且增值额每天达到20%，是免土地增值税的，其第两笔土地增值税税额应为：增值额=400－[20＋30＋16＋24+（20＋30）×20%]=300（万元）
　　增值额与扣除项目金额之比为：300万元/100万元=300%
　　增值额超过扣除项目金额200%，分别适用30%、40%、50%和60%四档税率，应纳税为145万元。
　　（3）根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的征税范围，在实际工作中，并不包括企业兼并转让房地产。《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第三条规定：“在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。” 东国房地产开发公司由于被兼并到开兴房地产公司中去，故属转让行为，不征收土地增值税。
　　综合以上分析可知，7月份东国房地产开发公司应缴纳的增值税额为145万元，而不是270万元。从本案例中可以看出，尽管土地增值税是个小税种，但其中还是有不少筹划技巧的。