企业所得税年度纳税申报表附表十一《长期股权投资所得（损失）明细表》的填报相关政策解析及会计税法差异调整
2009-03-22 12:09:42   来源：扬州地税局   评论：0 点击：

中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表及附表下载
企业所得税年度纳税申报表及附表填报说明(国税函〔2008〕1081号)下载
中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》填报说明	1	政策解析及会计概述
附表一（1）《收入明细表》填报说明	2	政策解析及会计概述
附表一（2）《金融企业收入明细表》填报说明	3
附表一（3）《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入明细表》填报说明	4
附表二（1）《成本费用明细表》填报说明	5	政策解析及会计概述
附表二（2）《金融企业成本费用明细表》填报说明	6
附表二（3）《事业单位、社会团体、民办非企业单位支出明细表》填报说明	7
附表三《纳税调整项目明细表》填报说明	8	政策解析及会计概述
附表四《税前弥补亏损明细表》填报说明	9	政策解析及会计概述
附表五《税收优惠明细表》填报说明	10
附表六《境外所得税抵免计算明细表》填报说明	11
附表七《以公允价值计量资产纳税调整表》填报说明	12	政策解析及会计概述
附表八《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》填报说明	13
附表九《资产折旧、摊销纳税调整表》填报说明	14	政策解析及会计概述
附表十《资产减值准备项目调整明细表》填报说明	15	政策解析及会计概述
附表十一《长期股权投资所得（损失）明细表》填报说明	16	政策解析及会计概述

第十章  《股权投资所得（损失）明细表》
本表主要为了解决股权投资业务的纳税调整问题。
在股权投资业务中，会计和税法在投资成本、持有收益、股权转让收益等方面均存在差异。
一、股权投资会计成本与计税基础的差异分析
（一）税法的基本规定
《企业所得税法》第十四条
《企业所得税法实施条例》第七十一条
《企业所得税法实施条例》第五十六条
以上是税法关于股权投资计税成本的基本规定，股权投资计税基础确定后，非因增资或减资，不得调整。
（二）会计规定及差异分析
短期投资的核算—成本与市价孰低法
①投资时
借：短期投资
  贷：银行存款
税务处理：注意用非货币性资产对外投资时，税法在视同销售的同时，应确认投资的初始计税成本。
②持有期间收到股息或利息时
借：银行存款
  贷：短期投资
税务处理和纳税调整。被投资方分配时，税法应确认股息或利息所得，不得冲减投资的初始计税成本。
③期末采用成本与市价孰低法
借：投资收益
  贷：短期投资跌价准备（市价回升时作相反分录）
有单项投资、投资类别、投资总体三种计算并确定跌价准备的方法。如果某项短期投资比较重大（占整个短期投资的10%以上），应采用单项投资方法计算其跌价准备。
税务处理：税法上不承认会计上期末计提的短期投资跌价准备，应调增所得。当会计上冲减短期投资跌价准备时，应做相反的纳税调整。
④转让
借：银行存款
    短期投资跌价准备
   贷：短期投资
       投资收益（或借）
税务处理：短期投资转让或到期收回时，税收上的投资转让收益一般以转让收入减去投资的初始计税成本和转让过程中发生的相关税费确认。
长期股权投资
1、现金方式取得。股权投资在取得时，应按照取得时的实际成本作为初始投资成本，一般包括实际支付的全部价款，包括税金、手续费等（交易性金融资产是计入当期损益）。在现金购入股权投资的方式下，会计核算的投资成本和税法规定的计税成本一致。
2、非货币性资产对外投资
企业会计制度规定，以放弃的非货币性资产账面价值加上应支付的相关税费作为股权投资的入账价值，支付或收到补价的，应对投资成本作进一步调整。
税法在按公允价值视同销售的同时，确认投资成本，两者存在差异。实行新准则的企业，“在换出资产能够可靠计量的前提下，一般按换出资产的公允价值为基础确定”，与税法规定基本一致。
3、非同一控制下的购买控股权合并
根据20号准则企业合并规定，投资成本按照购买日作为合并对价支付的资产、发生或承担的负债的公允价值确定，大于或小于被合并企业可辨认净资产公允价值份额的差额，分别计入商誉或当期损益。在此情况下，会计与税收的处理方法和原则一致，总体上不存在差异。
4、股权投资差额
企业在对长期股权投资按权益法核算时，会计制度规定，对于长期股权投资成本大于或小于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，应作为股权投资差额处理。当股权投资差额进一步摊销或结转时会影响长期股权投资的账面价值发生变化。而税法规定，股权投资计税基础确定后，非因增资或减资，不得调整。
新准则规定，“长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本”。在这种情况下，长期股权投资的计税基础仍然保持初始历史成本,但计入当期损益的初始成本与公允价值的差额不作为应税所得。
二、股权投资持有收益会计与税收的差异分析
在成本法中，投资企业只有在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，方确认为当期投资收益。权益法与之相反，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的现金股利或利润计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。
《实施条例》第十七条
1、成本法
（1）适用范围：无控制、共同控制及重大影响（一般标准：投资份额占20%以下）。
——新准则不再强调按20%的比例来划分成本法与权益法，而是更加重视运用“实质重于形式”原则进行职业判断。
（2）特点：除非追加或减少投资，长期股权投资账户的账面价值一般不改变。收到的股利直接记入投资收益，被投资企业的盈亏也不影响投资的账面价值。
投资时   借：长期股权投资
               贷：银行存款
宣告分派红利时  借：应收股利
                   贷：投资收益
未发放股利或被投资企业发生亏损则不做账。
（3）如果取得红利中有被投资单位用投资前已产生的利润进行分配，会计上按冲减投资成本处理。
   借：应收股利
      贷：长期股权投资
但税法规定，不论累计未分配利润和盈余公积是投资前产生的还是投资后产生的，都是税后利润，都应归入持有收益，确认为所得，且税法坚持投资成本不变。如果被投资单位向投资企业分派股票股利，投资企业不作会计处理，但税法要求按股票票面价值或股权账面价值作为计税收益。
例 B企业2007年4月2日购入C企业股份50 000股（C企业为非上市公司——强调非上市公司，是说明在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量），占C企业有表决权资本的3%（不具有共同控制或重大影响），每股成本12.12元，另支付相关税费3 200元，B企业准备长期持有。C企业于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利，每股0.2元。
B企业的会计处理为：
①2007年4月2日购入时，按成交价加相关税费计算股票的投资成本
借：长期股权投资—C公司 609 200
       贷：银行存款            609 200
②C企业2007年5月2日宣告分派现金股利
  借：应收股利             10 000
       贷：长期股权投资—C公司  10 000
B企业的税收调整：
  假设2007年度B企业税前会计利润总额为200 000元，B企业的所得税税率为33%，C企业公司所得税税率15%。则：
B企业应纳所得税额＝200 000×33%＋10 000÷（1－15%）×（33%－15%）＝66 000＋2 117.65＝68 117.65元
2、权益法
（1）下设“股票投资”、“其他股权投资”两个二级科目，以及“投资成本”、“损益调整”、“股权投资差额”、“股权投资准备”等四个三级明细科目；
新准则已经取消了“股权投资差额”的核算。
（2）适用范围：控制、共同控制、重大影响（一般标准：投资份额占20%及20%以上）；新准则已经将取得控制权的长期股权投资改为成本法核算。
（3）特点：投资账户账面价值反映的是投资者与对方所有者权益中占有的实际份额，而不是原始投资额，被投资企业所有者权益的增减变动均会引起投资企业投资账户价值的相应变化；
投资时——   
借：长期股权投资——投资成本
         贷：银行存款
年末根据被投资单位的净利润（或亏损）调整时：
借：长期股权投资——损益调整
贷：投资收益
亏损则相反分录
税法则不确认其为计税投资收益，在申报表中不作填报。
被投资企业宣告分派红利时：
借：应收股利
贷：长期股权投资——损益调整
会计不再确认投资收益，税法则要求将实际宣告分派的利润确认为投资持有收益计入当期应纳税所得额，符合条件的作免税收入处理，同时，股权投资计税成本不变。
（4）与股权投资准备有关的差异
会计制度规定，被投资单位除净损益以外的所有者权益的其他变动，也要视具体情况调整股权投资账面价值并计入所有者权益。虽不影响投资持有收益但长期股权投资账面余额发生了变化，影响日后的股权转让收益。税法对此不予认可。
（5）与股票股利有关的差异
会计制度规定，企业收到被投资单位分来的股票股利，即以未分配利润或盈余公积转增资本的部分，不进行帐务处理，在备查簿中登记。税法则要求按面值确认为投资收益。
（6）与长期投资减值准备有关的差异
会计核算长期投资减值准备冲减投资收益，税法则认为不得冲减，不得税前扣除。
三、股权投资转让或处置收益会计与税收的差异分析
会计核算中无论是采取成本法或者权益法，转让或处置长期股权投资时，“长期股权投资”的账面价值与税法规定可减除的计税成本往往是不一致的，因而转让或处置的会计收益和计税收益不相等。由于这种调整较为复杂，新申报表按税收口径设计了相关栏目。
关于股权投资转让损失。
国税函[2008]264号规定：企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。 这一规定已具体体现在新申报表中。