企业所得税年度纳税申报表附表一《收入明细表》的填报相关政策解析及会计税法差异调整
2009-03-22 11:48:59   来源：扬州地税局   评论：0 点击：

中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表及附表下载
企业所得税年度纳税申报表及附表填报说明(国税函〔2008〕1081号)下载
中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》填报说明	1	政策解析及会计概述
附表一（1）《收入明细表》填报说明	2	政策解析及会计概述
附表一（2）《金融企业收入明细表》填报说明	3
附表一（3）《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入明细表》填报说明	4
附表二（1）《成本费用明细表》填报说明	5	政策解析及会计概述
附表二（2）《金融企业成本费用明细表》填报说明	6
附表二（3）《事业单位、社会团体、民办非企业单位支出明细表》填报说明	7
附表三《纳税调整项目明细表》填报说明	8	政策解析及会计概述
附表四《税前弥补亏损明细表》填报说明	9	政策解析及会计概述
附表五《税收优惠明细表》填报说明	10
附表六《境外所得税抵免计算明细表》填报说明	11
附表七《以公允价值计量资产纳税调整表》填报说明	12	政策解析及会计概述
附表八《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》填报说明	13
附表九《资产折旧、摊销纳税调整表》填报说明	14	政策解析及会计概述
附表十《资产减值准备项目调整明细表》填报说明	15	政策解析及会计概述
附表十一《长期股权投资所得（损失）明细表》填报说明	16	政策解析及会计概述

填报《收入明细表》（附表一）的基本方法
《收入明细表》中的收入由销售（营业）收入与营业外收入两部分构成。
执行《企业会计准则》的企业，附表一除视同销售收入各行（第13行至第16行）需要根据税法规定计算填报外，其余行次均应当根据会计核算资料的数据直接填报。
执行《企业会计制度》的企业，如果各收入项目的会计核算口径与申报表填报说明的要求不一致，应当先对会计核算资料的相关数据进行调整，然后按调整后的数据填报。
填报《收入明细表》（附表一）的注意事项
1、新申报表中，由于销售折让、退回未单独设计扣除，所以主营业务收入、其他业务收入各行（第3行至第12行）应当按照销售、营业收入净额填报。填报时，如果销售折让、退回以红字反映在收入账户贷方，应当根据收入账户贷方发生额直接填报；如果销售折让、退回以蓝字反映在收入账户借方，应当根据收入账户贷方发生额减销售折让、退回后的余额填报。
第二章  附表一的填报及相关政策解析
2、主营业务收入与其他业务收入是一个相对的概念。一项收入，在一个企业可能是其他业务收入，但在另外一个企业可能就是主营业务收入。如租赁业务、代理业务为基本业务的企业取得的租金收入、代理手续费收入，属于主营业务收入，但其他企业取得的该类收入为其他业务收入。填报主营业务收入与其他业务收入时，应当根据企业的性质和业务范围合理界定。
第二章  附表一的填报及相关政策解析
3、附表一第1行“销售（营业）收入合计”，作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费等三项费用税前扣除限额的基数。
4、视同销售收入是指会计核算不确认收入，但在纳税申报时按照税法规定应当计算企业所得税的应税收入。
如果企业会计核算时已确认了收入，如执行《企业会计准则》的纳税人，以存货进行非货币性资产交易，会计核算时确认了收入，则填报纳税申报表时不作为视同销售收入处理。
三、视同销售收入的填报
申报表将视同销售收入分为三类：非货币性资产交易视同销售收入、货物财产劳务视同销售收入及其他视同销售收入。
（一）非货币性资产交易视同销售
1、税收法规相关规定
《实施条例》第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
2、会计相关规定及纳税调整
⑴企业财务会计制度的相关规定及纳税调整
财务会计制度规定，只有在采取以旧换新销售时，销售的商品才按一般商品销售的原则确认收入，回收商品按购进商品处理，除此以外，对非货币性资产交易中的换出资产不确认销售收入的实现，直接按换出资产的账面价值作资产减少处理，且总体上不产生交易损益。只有当非货币性资产交易涉及补价时，收到补价的一方应按一定方法确认补价所含收益并计入营业外收入。
收取补价的一方应确认的收益=补价-（补价/换出资产公允价值）﹡换出资产账面价值
例2-1：甲企业用成本为80万元，不含税市价120万元的货物换入乙公司生产的汽车3部自用，同时交易中乙公司向甲公司支付补价20万元。
甲公司应确认的补价收益为：20-（20/120）*80=6.6667万元
借：固定资产                     870667
    银行存款                     200000
贷：库存商品                     800000
   应交税金-应交增值税                       204000
   营业外收入-非货币性资产交易损益            66667
纳税调整：
对换出货物视同销售确认视同销售收入120-6.6667=113.3333万元填入表一14行非货币性交易视同销售收入，将营业外收入6.6667万元填入表一第20行非货币性资产交易损益。同时，将固定资产计税基础确定为120+20.4-20=120.4万元，由于固定资产的入账价值与计税基础不一致，那么该企业在以后各年度折旧应作纳税调减累计     =120.4-87.0667=33.3333万元。
⑵新准则相关规定及纳税调整
《企业会计准则第7号-非货币性资产交换》规定，非货币性资产交换一般不涉及货币性资产，或只涉及少量货币性资产即补价，通常以占整个资产交换金额的25%为参考比例。7号准则规定了换入资产成本的两种计量基础即公允价值和账面价值，以及交换所产生的损益的确认原则。
①使用公允价值计量属性
7号准则规定：非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：
1、该项交换具有商业实质。
2、换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。
对非货币性资产交换的会计处理，视换出资产的类别不同而有所区别：
换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据《14号准则-收入》规定，应按照公允价值确认收入，同时结转成本。
换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。
换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值和账面价值的差额计入投资收益。
即使是会计核算使用公允价值计量非货币性资产交换，会计和税收之间仍有可能出现差异：
A、在对换出资产所确认的收入相同的情况下，如果资产的会计账面价值和计税基础不一致，则会计损益和计税所得金额不等，这属于以前期间发生的暂时性差异的转回。
B、企业发生非货币性资产交换时可能产生暂时性差异。如果企业选择将应税所得分五年计税，则交易发生的当年纳税调减，以后四年分别纳税调增。新法实施后，仍然存在以前年度发生的暂时性差异的延续转回。
C、会计规定只要符合“交换具有商业实质和换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量”两个条件，多项非货币性资产交换也应使用公允价值基础。而税收政策存在一般重组和特殊重组之分，如果符合特殊重组的条件，则对非货性资产换出方可暂不确认所得或损失。
②使用账面价值计量属性
对于不具有商业实质或资产的公允价值不能可靠取得的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价均不确认收益。
而税法则规定对换出资产均要按公允价值确认计税收入，并不设定前提条件。
例2-2：如前例甲企业实行的是新会计准则，对补价不确认收益，会计处理如下：
借：固定资产                     804000
    银行存款                     200000
贷：库存商品                               800000
    应交税金-应交增值税                    204000
纳税调整：
对换出货物视同销售确认视同销售收入120万元填入表一14行非货币性交易视同销售收入，同时，将固定资产计税基础确定为120+20.4-20=120.4万元，由于固定资产入账价值与计税基础不一致，以后各年度折旧应作纳税调减累计=120.4-80.4=40万元。
（二）货物、财产、劳务视同销售收入
1、税收法规相关规定
⑴《实施条例》第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
⑵国税函[2008]828号文件中对企业处置资产作了进一步规定。
2、视同销售业务的纳税调整
⑴以货物财产劳务偿债
①财务会计制度规定及纳税调整
债务人以非现金资产清偿某项债务时，债务人应将债务重组的账面价值与转让的非现金资产的账面价值及相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损失。
例2-3：甲公司以一批账面成本80万，公允价值100万的库存商品抵偿所欠乙公司的债务140万元，甲公司会计处理为：
借：应付账款                    1400000
贷：库存商品                               800000
    应交税金-应交增值税                    170000
    资本公积                               430000
纳税调整如下：
视同销售收入140万元填入表一第15行，同时一方面确认资产转让所得=100-80=20万元，另一方面确认债务重组所得140-100-17=23万元。前者调整当期销售收入和销售成本，后者直接调增应纳税所得额。执行财务会计制度的企业在表三进行所得的纳税调整，表一第23行无需填报。
②新准则规定及纳税调整
由于新准则采用公允价值基础，因此和税法规定基本一致。
对于以现金清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额计入当期损益；
以非现金资产清偿债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值的差额计入当期损益，转让的非现金资产公允价值与账面价值之间的差额也计入当期损益；将债务转为资本的，债务人应将重组债务的账面价值与股份的公允价值之间的差额计入当期损益。

例2-3：如上例，如甲公司采用新会计准则，则会计处理如下：
借：应付账款                    1400000
贷：主营业务收入                        1000000
    应交税金-应交增值税                 170000
    营业外收入-债务重组利得             230000
借：主营业务成本                800000
    贷：库存商品                       800000
在填报表一时，视同销售收入140万元填入表一第15行债务重组收益23万填入表一第23行。
⑵以货物财产劳务用于捐赠、赞助
对于将货物财产劳务用于捐赠赞助，财务制度及新准则均没有视同销售的规定。会计处理一般按产品的账面价值及应缴流转税借计营业外支出，而新法规定上述行为应作视同销售处理，一方面将不含流转税的产品公允价值与账面价值的差额调增应纳税所得，另一方面，上述会计核算的营业外支出可能不得全额在税前扣除，从而形成永久性差异。
⑶将货物财产劳务用于广告、样品
对于将货物财产劳务用于广告、样品，财务制度及新准则均没有视同销售的规定。会计处理一般根据具体用途，按产品的账面价值及应缴流转税借计“营业费用-广告费、业务宣传费”等科目，而新税法规定上述行为应作视同销售处理，一方面将不含流转税的产品公允价值与账面价值的差额调增应纳税所得，另一方面，上述营业费用在税前扣除时不得超过销售营业收入的15%。企业以外购资产作为广告、样品时，也可按购入时的价格确认视同销售收入。
税法要求视同销售的样品，应该是在宣传促销中所有权发生了转移的商品，企业内部样品室陈列的样品不存在所有权转移问题，会计核算仍为库存商品账户余额，不做视同销售。
⑷职工福利
对于将货物财产用于职工福利，
新准则要求按照产品公允价值计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借应付职工薪酬贷主营业务收入、应交税金，与税法趋于一致。
会计制度则和税法存在差异，借应付福利费贷库存商品应交税金，纳税调整时应同时调增视同销售收入、成本及职工福利费。
四、营业外收入有关行次的填报
1、第23行“债务重组收益”的填报
（1）执行《企业会计准则》的企业，债务重组收益会计处理记入营业外收入，填报时根据营业外收入明细账贷方金额直接填报。
（2）执行《企业会计制度》的企业，债务重组收益会计处理记入资本公积，不作为营业外收入核算。所以，执行《企业会计制度》的企业取得的债务重组收益，不应当填报在第23行。纳税申报时应当作为纳税调整项目填报在附表三第18行，作为收入类的其他纳税调整项目填报。
2、第24行“政府补助收入”的填报
填报纳税人从政府无偿取得的货币性资产或非货币性资产的金额，政府补助收入分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。对于综合性项目的政府补助，应将其分解为与资产相关的部分及与收益相关的部分，难以区分的，整体归类于与收益相关的政府补助。
执行《企业会计制度》的企业取得的政府补助收入，会计处理时记入补贴收入账户。由于新申报表根据会计准则设计，在申报表主表中无补贴收入项目，所以，纳税申报时应当将该部分收入填入营业外收入所属的第24行“政府补助收入”。
3、第25行“捐赠收入”的填报
执行《企业会计准则》的企业，捐赠收入会计处理记入营业外收入，本行根据营业外收入贷方发生额直接填报或分析填报。
执行《企业会计制度》的企业，捐赠收入会计处理记入资本公积，纳税申报时在附表三第3行填报。