《企业所得税汇算清缴纳税申报鉴证业务准则（试行）》指南
第九条 《汇算清缴准则》“收入的审核”规定的基本方法及各项具体收入的审核
《汇算清缴准则》 “二、收入的审核”部分规定了收入审核的具体内容。
一、收入审核的基本方法
(一) 《汇算清缴准则》对收入审核基本方法的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（一）收入审核的基本方法”中，对收入审核的基本方法做出了一些原则性规定，具体内容如下：
1．评价收入内部控制是否存在、有效且一贯遵守。
2．取得或编制收入项目明细表，复核加计正确，并与报表、总账、明细账及有关申报表等核对。
3．了解纳税人各类合同、协议的执行情况及其业务项目的合理性和经常性。
4．初步评价与计算企业所得税相关的各个税种税目、税率选用的准确性。
5．查明收入的确认原则、方法，注意会计与税收在收入确认上的差异。
（二）收入审核基本方法。
《汇算清缴准则》对收入审核基本方法的规定共有5项，可以分为两类，一是属于符合性测试内容的第1条规定，二是属于实质性测试内容的第2、3、4、5条。
注册税务师在执行鉴证业务时，收集和评价与收入有关的会计核算证据，应适当实施符合性程序；收集和评价与收入有关的纳税调整证据，可以省略属于符合性测试内容的第1条，而直接实施实质性测试程序。
（三）收入的鉴证实务。
《汇算清缴准则》收入的审核部分，是按两个层次展开的，第一个层次由《企业所得税年度纳税申报表》收入总额的五个明细项目组成；第二个层次由附表一（1）《销售（营业）收入及其他收入明细表》的五个收入项目和附表三《投资所得（损失）明细表》的两个收入项目等共七个项目组成。
收入项目的填报，一是根据会计准则核算的“主营业务收入”、“其他业务收入”和“营业外收入”等三个会计科目提供的信息资料，这属于会计核算证据；二是根据税法规定应进行纳税调整的收入事项，包括“视同销售收入”和“税收上应确认的其他收入”，这类按税法规定取得的信息资料，属于纳税调整证据。对于收入的审核，会计核算证据的鉴证评价与纳税调整证据的鉴证评价，在程序上是有区别的，评价标准是不同的。
二、主营业务收入的鉴证
（一）《汇算清缴准则》对主营业务收入审核的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（二）主营业务收入的审核”中，对主营业务收入的审核做了规定，明确了审核要求，具体内容如下：
1．收入的确认依产品销售或提供服务方式和货款结算方式，按以下几种情况分类确认：
(1)采用直接收款销售方式的，应于货款已收到或取得收取货款的权利，并已将发票账单和提货单交给购货单位时，确认收入的实现。结合货币资金、应收账款、存货等科目，审核委托单位是否收到货款或取得收取货款的权利，发票账单和提货单是否已交付购货单位。应注意有无扣压结算凭证，将当期收入转入下期入账，或者虚开发票、虚列购货单位，虚记收入，下期予以冲销等情形。
(2)采用预收账款销售方式的，应于商品已经发出时，确认收入的实现。结合预收账款、存货等科目，审核是否存在对已收货款并已将商品发出的交易不入账、转为下期收入等情形。
(3)采用托收承付结算方式的，应于商品已经发出，劳务已经提供，并已将发票账单提交银行、办妥收款手续时，确认收入的实现。结合货币资金、应收账款、存货等科目，审核是否发货，托收手续是否办妥，托收承付结算回单是否正确，是否在发货并办妥托收手续当月作收入处理。
(4)委托其他单位代销商品、劳务的，应结合存货、应收账款、银行存款等科目，审核是否在收到代销单位代销清单，并按税法规定作收入处理。
(5)采用赊销和分期收款结算方式的，应按合同约定的收款日期，分期确认收入的实现。审核是否按合同约定的收款日期作收入处理，是否存在不按合同约定日期确认收入不入账、少入账、缓入账的情形。
(6)长期工程合同收入，应按完工进度或者完成工作量，确认收入的实现。审核收入的计算、确认方法是否合乎规定，并核对应计收入与实计收入是否一致。注意查明有无随意确认收入、虚增或虚减本期收入的情形。
(7)采用委托外贸代理出口方式的，应于收到外贸企业代办的发运凭证和银行交款凭证时，确认收入的实现。重点审核有无代办发运凭证和银行交款单，是否存在不按发运凭证或银行交款凭证确认收入的情形。
(8)对外转让土地使用权和销售商品房的，应于土地使用权和商品房已经移交，并将发票结算账单提交对方时，确认收入的实现。采用按揭方式销售的，审核是否按相关规定确认收入和交纳税金，即其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
(9)对于向客户收取的一次性入网费用，如有线电视入网费、城市供热供水接网费、管道燃气入网费，审核是否按有关规定确认收入。
(10)对于企业取得的会员制会籍收入，审核入会者在入会后是否接受企业其他商品或服务而确定会籍收入，是否全额或分期计入收入。
2．验证应税收入在不同税目之间、应税与减免税项目之间是否准确划分，是否存在高税率的收入记入低税率的收入情况。
3．截止性测试：审核决算日前后若干日的出库单(或销售发票、账簿记录)，观察截至决算日止销售收入记录是否有跨年度的情形。
4．审核企业从购货方取得的价外费用是否按规定入账。
5．审核销售退回、销售折扣与折让业务是否合理，内容是否完整，相关手续是否符合规定，确认销售退回、销售折扣与折让的计算和税务处理是否正确。重点审核给予关联企业的销售折扣与折让是否合理，是否有利用折让和销售折扣而转利于关联单位等情形。
（二）主营业务收入鉴证实务。
《汇算清缴准则》对主营业务收入审核的规定共有5项，都属于实质性测试的内容。按照实质性测试的类型，从经济业务实质测试、余额实质测试和分析性测试等三个方面，提出了审核的要求。一是第1、3、4项，是主营业务收入的余额实质性测试要求；二是第2项，是主营业务收入纳税情况的经济业务实质性测试；三是第5项，是具体销售业务收入的分析性测试。
在执行主营业务收入的鉴证业务时，根据《汇算清缴准则》的要求，应注意以下几个问题：
1．主营业务收入的确认时间。
《汇算清缴准则》中有关收入确认时间的内容，注册税务师在执行鉴证业务时，应根据被鉴证单位执行的会计准则有选择的使用。
对执行行业会计制度的企业，可以按照《汇算清缴准则》规定的方法，确认收入实现；对于执行会计制度和新会计准则的企业，则不能完全按照《汇算清缴准则》规定的方法，确认收入实现。
2．截止性测试技术的使用。
为防止销售记录截止的错误，审核时应将资产负债表日前后若干天记录的销售业务与销售发票和发运凭证进行核对，这就是销售截止测试，其目的是为了确定被鉴证单位主营业务收入会计记录的归属期是否正确，是否有将主营业务收入提前至本期或推迟至下期记账的情况。审核人员在鉴证中，应该关注三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：一是开具发票日期或者收款日期；二是记帐日期；三是发货日期。主营业务收入截止测试的关键就是检查三者是否归属于同一会计期间。
3、主营业务收入价格
鉴证人员应当获取销售商品或提供劳务的价格目录，抽查售价是否合理，并关注销售给关联方或关系密切的重要客户的销售价格。
三、其他业务收入的鉴证
（一）《汇算清缴准则》对其他业务收入审核的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（三）其他业务收入的审核”中，对其他业务收入的审核做了规定，明确了审核的要求，具体内容如下：
1．其他业务收入依销售方式按以下情况确认：
(1)材料销售的收入，应于货款已收到，并已将发票账单和提货单交给购货单位时，确认收入的实现。结合货币资金、应收账款、存货等科目，审核有无扣压结算凭证，将当期收入转入下期入账，或将当期未实现的收入虚转为收入记账，在下期予以冲销等情形。
(2)代购代销手续费收入，应于企业收到代销清单时，确认收入的实现。重点审核代销清单的开出日期、商品的数量及金额的正确性。
(3)包装物出租收入，应于企业收到租金或取得收取租金的权利时，确认收入的实现。重点审核发票账单和包装物发货单是否已交付租赁包装物单位，有无扣压结算凭证，将当期收入转入下期入账，或将当期未实现的收入虚转为收入记账，在下期予以冲销等情形。
(4)审核包装物押金收入，有无逾期未返还买方，未按规定确认收入的情形。
2．抽查大额其他业务收入的真实性。
3．对经常性的其他业务收入，从经营部门的记录中审核其完整性。
4．审核其他业务收入计价的合理性，查明有无明显转利于关联公司或截留收入；跟踪了解市场价格及同行业同期水平，判断计价是否合理。
5．审核其他业务收入涉及的相关各个税种是否及时申报足额纳税。
（二）其他业务收入鉴证实务。
《汇算清缴准则》对其他业务收入审核规定有5项，都属于实质性测试的内容。选择实质性测试的类型和鉴证审核目标等两个角度，从经济业务实质测试、余额实质测试和分析性测试等三个方面，提出了审核的要求。一是第1、5项，是其他业务收入的余额实质性测试要求；二是第2、3项，从实质性测试和鉴证审核目标两个角度，是其他业务收入的分析性测试，评价是否符合真实性、完整性的认定要求；三是第4项，是其他业务收入的分析性测试。
在执行其他业务收入的鉴证业务时，根据《汇算清缴准则》的要求，应注意以下几个问题：
1．真实性的认定。
真实性或称有效性，是指所列的余额是真实的。真实性的认定实际上是指其他业务收入是否存在或发生，要证明鉴证年度内损益表所列的其他业务收入是否确实发生。
2．完整性的认定。
完整性，是指发生的金额均已包括。完整性的认定，是指会计报表中应该列示的所有其他业务收入的项目和金额是否均以列入。
3．其他业务收入的确认时间。
《汇算清缴准则》中有关其他收入确认时间的内容，注册税务师在执行鉴证业务时，应根据被鉴证单位执行的会计准则有选择的使用。
对执行行业会计制度的企业，可以按照《汇算清缴准则》规定的方法，确认其他业务收入实现；对于执行会计制度和新会计准则的企业，则不能完全按照《汇算清缴准则》规定的方法，确认其他业务收入实现。
四、补贴收入的鉴证
（一）《汇算清缴准则》对补贴收入审核的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（四）补贴收入的审核”中，对补贴收入的审核做了规定，明确了审核要求，具体内容如下：
1．审核实际收到的补贴收入是否经过有关部门批准。
2．审核按销量或工作量及国家规定的补助定额取得的补贴收入、销量或工作量计算是否准确、定额是否符合规定、计算结果是否正确。
3．审核企业从购货方取得的价外费用是否按规定入账。
4．审核企业取得减免税或地方性财政返还、国家财政性补贴和其他补贴收入是否按规定入账。
（二）补贴收入鉴证实务。
《汇算清缴准则》规定的补贴收入审核的规定共有4项，其中第3项是应该删除的事项，因为它属于主营业务收入、其他业务收入或视同销售收入的审核鉴证内容，不属于补贴收入鉴证内容。其余3项都属于实质性测试的内容。
五、视同销售收入的鉴证
（一）《汇算清缴准则》对视同销售收入审核的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（五）视同销售收入的审核”中，对视同销售收入的审核做了规定，明确了审核要求，具体内容如下：
1．视同销售是指会计核算不作为销售，而税法规定作为销售，确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。
2．采用以旧换新方式销售的，重点审核是否按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。
3．采用还本方式销售的，重点审核是否按货物的销售价格确定销售额，不得从销售额中减除还本支出。
4．采用以物易物方式销售的，重点审核以物易物的双方是否都作购销处理。
5．采用售后回购方式销售的，重点审核是否分解为销售、购入处理。
6．商业企业向供货方收取的返利、返点及进场费、上架费等，是否按规定冲减成本及进项税金或确认收入和缴纳税金。
7．审核用于在建工程、管理部门、非生产机构、赞助、集资、广告样品、职工福利、奖励等方面的材料、自产、委托加工产品，是否按税收规定视同销售确认收入并缴纳相关税金。
8．审核将非货币性资产用于投资分配、捐赠、抵偿债务等是否按税收规定视同销售确认收入并缴纳相关税金。
9．审核纳税人对外进行来料加工装配业务节省留归企业的材料，是否按规定确认收入。
10．审核增值税、消费税、营业税等税种视同销售货物行为是否符合税法的有关规定。
（二）视同销售收入鉴证实务。
《汇算清缴准则》对视同销售收入审核的规定共有10项，其中第2、3、4、5、6、10项属于流转税的视同销售内容，不属于企业所得税汇算清缴视同销售的鉴证事项。其余4项都属于实质性测试的内容。
在执行视同销售收入的鉴证业务时，根据《汇算清缴准则》的要求，应注意以下几个问题：
1．“处置非货币性资产视同销售的收入”的计算。
收到补价方“处置非货币性资产视同销售的收入”的金额，按所处置非货币资产的总应收款金额（公允价值）减去应收补价款金额后的余额，确认计算。
非货币性交易中收到支付补价的，按照会计准则应确认的收益，属于在“营业外收入”中核算的“非货币性资产交易收益”，不作为视同销售的非货币性交易。
2．注意不同税种的应税收入确认范围有区别。
在审核鉴证中应该注意，流转税的销售商品应税收入和企业所得税的销售商品应税收入内容是不同的，一是有些价外费用只是作为计算流转税的依据，而并不是企业所得税收入总额的内容；二是视同销售流转税与企业所得税的范围不一样，在实务操作当中，不能将流转税的应税销售商品收入额直接计入企业所得税的基本业务收入。
3．取得的各种价外基金、收费和附加。
企业收取和缴纳的各种价内外基金（资金、附加、收费），属于国务院或财政部批准收取，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税，并允许企业在计算缴纳企业所得税时做税前扣除；
企业收取和缴纳的各项收费，属于国务院或财政部会同有关部门批准以及省级人民政府批准，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税，并允许企业在计算缴纳企业所得税时做税前扣除。
六、投资收益的鉴证
（一）《汇算清缴准则》对投资收益审核的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（六）投资收益的审核”中，对投资收益的审核做了规定，明确了审核要求，具体内容如下：
1．根据“长期投资”、“短期投资”、“银行存款”、“无形资产”、“固定资产”、“存货”等明细账与有关凭证及签订的投资合同与协议，审核纳税人对外投资的方式和金额，了解该企业对投资单位是否拥有控制权，核算投资收益的方法是否符合税法的有关规定。
2．根据“长期投资”、“银行存款”、“无形资产”、“固定资产”等明细账及有关凭证，评估确认资产价值与账面净值的差额是否计入收益。
3．根据“长期投资”明细账，审核企业发生的债券溢价或折价是否在存续期间分期摊销，摊销方法及摊销额的计算是否正确，有无不按规定摊销调整当期收益的情形。
4．根据“长期投资”、“短期投资”、“投资收益”等明细账及其他有关资料，审核纳税人已实现的收益是否计入投资收益账户，有无利润分配分回实物直接计入存货等账户，未按同类商品市价或其销售收入计入投资收益的情形。
5．审核投资到期收回或中途转让所取得价款高于账面价值的差额，是否计入投资收益，有无挪作他用的情形。
6．审核纳税人以非货币性资产对外投资或向投资方分配，是否按销售和投资或销售和分配处理。
7．审核纳税人对外投资是否按规定记账，收回的投资收益是否入账，确认对外投资收益金额的准确性。
（二）投资收益鉴证实务。
《汇算清缴准则》对投资收益审核的规定共有7项，其中第2、6项不属于投资收益的审核鉴证内容，第2、6项是初始投资评估增值所得属于税收上应确认的其他收入的审核事项。第1、3、4、5、7项属于投资收益的实质性测试的内容。
注册税务师在执行鉴证业务时，应根据税法规定的投资收益申报程序，对有关事项进行鉴证。
七、营业外收入的鉴证
（一）《汇算清缴准则》对营业外收入审核的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（七）营业外收入的审核”中，对营业外收入的审核做了规定，明确了审核要求，具体内容如下：
1．结合固定资产科目，审核固定资产盘盈、清理的收益是否准确计算入账。
2．结合存货、其他应付款、盈余公积、资本公积等科目，审核是否存在营业外收入不入账或不及时入账的情况。
3．审核无形资产转让的会计处理及税务处理是否正确，注意转让的是所有权还是使用权。
4．审核营业外收入是否涉及需申报增值税或营业税的情况。
5．审核非货币性资产交易的会计处理及税务处理是否正确，注意收到补价一方所确认的损益的正确性。
6．审核罚款净收入的会计处理及税务处理是否正确，注意纳税人是否将内部罚款与外部罚款区别，是否将行政处罚与违法处罚区别。
（二）营业外收入鉴证实务。
《汇算清缴准则》规定的营业外收入审核的规定共有6项，都属于营业外收入的实质性测试的内容。
在执行营业外收入的鉴证业务时，根据《汇算清缴准则》的要求，应注意以下几个问题：
1．¬只有收到补价方才确认非货币性资产交易收益。
“¬非货币性资产交易收益”，反映非货币性交易中收到补价的，按照会计准则应确认的收益。这类收益只发生在有补价的非货币性交易中，这项收益只有收到补价方，才确认该项收益；支付补价方，不可能发生这项收益。
2．营业外收入中的无形资产转让收入仅包括转让所有权。
在营业外收入中核算的无形资产转让收入，是指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的所有权而取得的收入和转让土地使用权取得的收入。
转让无形资产使用权（除土地使用权）的收入属于主营业务收入中“让渡资产使用权”核算的内容。
3．无形资产转让收入的确认时间。
无形资产转让收入的确认，应于特许权已经转让，同时收讫价款或取得收取价款的凭据时确认收入的实现。
技术转让收入可借鉴无形资产转让收入的方法处理。
八．税收上应确认的其他收入的鉴证
（一）《汇算清缴准则》对税收上应确认的其他收入审核的规定。
《汇算清缴准则》“二、收入审核（八）税收上应确认的其他收入的审核”中，对该类收入的审核做了规定，明确了审核要求，第1、2、3、4、5条引用了《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发[2006]56号）规定。具体内容如下：
1.略。
2.略。
3.略。
4.略。
5.略。
6．审核企业在建工程发生的试运行收入是否按规定并入总收入，是否发生了冲减在建工程成本的情形。
7．审核企业取得的保险无赔款优待，是否按税法有关规定确认为收入。
8．审核其他除视同销售收入之外税法规定应确认的收入。
（二）税收上应确认的其他收入鉴证实务。
《汇算清缴准则》对税收上应确认的其他收入审核的规定共有8项，都属于税收上应确认的其他收入的实质性测试的内容。该项规定，基本是采取列举的方式，说明了收入的主要内容。
第十条 主表收入总额的鉴证实务
一、鉴证主表收入总额应取得的证据
（一）附表一（1）《销售（营业）收入及其他收入明细表》；
（二）附表一（2）《金融企业收入明细表》；
（三）附表一（3）《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目明细表》；
（四）附表三《投资所得（损失）明细表》；
（五）填报上表有关的会计报表和其他会计资料；
（六）取得补贴收入的有关文件、收款收据、银行入帐的票据单证；
（七）补贴收入的会计核算资料。
二、依据附表填报的四项收入的鉴证
注册税务师对《企业所得税年度纳税申报表》（以下简称“主表”）进行鉴证，分析评价其中依据附表填报的“销售（营业）收入”、“投资收益”、“投资转让净收入”、“其他收入”等四个收入事项时，仅就“主表”与十三张附表（以下简称“附表”）的逻辑关系进行审核，其他的审核鉴证程序在分析评价“附表”时执行。
三、补贴收入的鉴证
（一）补贴收入会计核算证据的鉴证。
注册税务师对补贴收入的会计核算证据进行鉴证，执行本指南第八条第六款规定的鉴证程序。
（二）补贴收入纳税调整证据的鉴证。
永久性差异。会计上对税法规定减免及返还的流转税免征所得税部分，作为补贴收入，增加了利润；按税法规定年末纳税申报时将其调减应纳税所得额。
时间性差异。会计上对企业以销售量或工作量等为基数，依据国家规定的补助定额计算，并按期收到的定额补贴，采用权责发生制的原则确认补贴收入。税法上对补贴收入的确认是收付实现制，在实际收到年度确认补贴收入，企业应按税法规定调增实际收到年度应纳税所得额。
（三）不在补贴收入科目中核算事项的鉴证。
审核下列两项不属于“补贴收入”科目核算内容，是否按下列要求进行会计核算。对账务处理不规范且影响应纳税所得额的处理方法，应按会计差错进行更正。
第十一条 《销售（营业）收入及其他收入明细表》的鉴证实务
注册税务师对销售（营业）收入及其他收入的会计核算证据和纳税调整证据进行鉴证，执行本指南第八条第六款规定的鉴证程序。
一、销售商品收入的鉴证
对销售商品的企业所得税纳税调整证据，执行鉴证业务，主要是对会计与税法存在差异的会计事项进行分析评价。
（一）确认范围的差异事项鉴证。
对销售商品确认范围的鉴证，应关注以下事项：
1．行为不同。会计上商品销售仅包括直接有偿方式的销售行为，而对投资、捐赠、自用不作为销售处理；而税制商品销售既包括直接有偿方式的销售，又包括视同销售。既包括货币性交易，也包括非货币性交易。
2．对象不同。会计上属于商品的交易对象仅包括用于销售的存货，不包括转让、处置、出售的其他资产；税制上商品的交易对象，既包括会计上的商品，又包括转让、处置、出售的其他资产。如销售建筑物或构筑物等固定资产征收营业税，销售使用过的其他属于货物的固定资产征收增值税。
3．内容不同。会计收入的内容仅限于销售商品的价款收入，而不包括价外费用；税务上的收入在内容上既包括销售商品价款，也包括收取的价外费用。
（二）确认时间的差异事项鉴证。
对销售商品确认时间的鉴证，应关注会计确认条件与税法确认条件的差异事项，并进行纳税调整。
（三）现金折扣销售差异事项鉴证。
现金折扣在会计处理与税务处理上的差异，集中体现在作为财务费用的现金折扣进入会计成本与所得税税前扣除的条件不同。会计上不确认收入，在所得税的征管上，如果在折扣环节没有证据证明购货方未将享受的现金折扣计入成本，汇算清缴申报时应做调整增加处理。
（四）商业折扣业务差异事项鉴证。
对商业折扣，税法是形式为主的原则，强调返还款必须在同一张销货发票上列明，未按规定开具的不得冲减销售收入；会计上是实质为主的原则，强调收入可靠计量，将折扣直接冲减销售收入。
（五）销售折让业务差异事项鉴证。
在购销双方就销售折让问题没有达成一致意见，销售方也未采取任何弥补措施的情况下，关于销售折让会计与税法的差异，核心是实质重于形式的原则运用问题。
会计上强调交易或事项的经济实质，实质性条件不具备只有形式条件，会计上不作收入处理。税法强调的是法律形式，只要具备了形式条件，实质条件不具备，也应作为应税收入处理。
（六）预收款销售差异事项鉴证。
按照会计准则规定，一次预收销售是在交货时货款作收入处理。分期预收款销售，在商品交付前预收的货款应作为销售方的一项负债处理，待货物实际交付后货款作销售收入处理。
企业所得税对分期预收款销售的处理与会计处理方法不同。在合同约定的购买人应付价款的日期作销售收入处理。
预收款销售会计与税法的差异属于时间性差异，对于预收款的销售会计上适用权责发生制原则，税法适用收付实现制原则。
（七）售后回购差异事项鉴证。
会计与税法关于售后回购的差异主要存在以下几个方面：
1．业务定性不同。会计上对售后回购业务不确认为销售商品，而按照“实质重于形式”原则，视同融资作账务处理。税法则不同，它强调的是法律形式，把售后回购业务视为销售、购入两项经济业务处理。
2．对收入的处理不同。会计将收取商品价款不作为收入处理，流转税、所得税均作为应税收入处理，在纳税申报时计入纳税申报表。
（八）销售退回差异事项鉴证。
企业年终申报纳税汇算清缴前发生的属于资产负债表日后事项的销售退回，所涉及的应纳税所得额的调整，应作为报告年度的纳税调整。企业年度申报纳税汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回所涉及的应纳税所得额的调整，应作为本年度的纳税调整。除属于资产负债表日后事项的销售退回，可能因发生于报告年度申报纳税汇算清缴后，相应产生会计与税法对销售退回相关的收入、成本等确认时间不同以外，对于其他的销售退回，会计准则及相关准则的规定与税法规定是一致的。
先汇算后决算情况下，汇算清缴后发生的属于资产负债表日后事项的销售退回，纳税申报表中没有调减报告年度销售收入，年度会计决算报表中已经调减报告年度销售收入，造成报告年度的会计报告销售收入小于申报纳税销售收入。对于先汇算后决算所产生的，同一报告年度应纳税所得额，会计决算计算结果小于纳税申报计算结果，所形成的差额，应在下一报告年度作为纳税申报调整减少项目。
（九）附有销售退回条件的商品销售差异事项鉴证。
对于附有退回条件的商品销售业务，一是原则上的差异，会计处理上强调谨慎性原则，考虑收入将来要承担的潜在风险；而税法，特别是所得税法不考虑纳税人经营上的潜在风险。二是处理方式的差异，会计准则允许会计人员根据经验进行职业判断；税法要求纳税人严格执行税法规定，按法定的税务会计处理方法进行业务处理。
二、提供劳务收入的鉴证
对提供劳务收入的鉴证，应关注以下事项：
（一）确认原则不同。会计上对劳务结果不能可靠估计的交易，坚持实质重于形式和谨慎性原则；税法坚持法定原则，不承认谨慎性原则。
（二）计量条件不同。会计上对劳务结果不能可靠估计的交易，按成本补偿情况计量相关的收入和成本；在税务处理上，所得税对于成本不能得到补偿的应按财产损失处理，财产损失未经批准不得扣除。
（三）配比原则的使用不同。会计上对劳务结果不能可靠估计的交易，按照成本补偿的情况确认收入。在配比原则的运用上数量界限是确认的收入只能等于或小于成本，不能大于成本。对于这类交易情况现行所得税税制正常经营性损益事项，可以不进行纳税调整。
三、让渡资产使用权收入的鉴证
对让渡资产使用权收入的鉴证，应关注以下事项：
（一）企业范围不同。新会计准则规定，利息收入是针对金融企业来说的，银行贷款收入属于其让渡金融资产使用权的收入；使用费收入包括企业出租资产的租金、企业债权投资的利息、股权投资的现金股利。
税收制度规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为。
（二）利息收入的内容不同。会计准则规定的利息主要指金融业务利息收入；税法规定，企业的存款利息收入和贷款利息收入计征企业所得税，国债利息收入免征企业所得税。另外，符合规定条件的基金会，除购买股票、债券（国库券除外）等有价证券之外所取得的收入和其他收入均暂免征收企业所得税。
企业平时账务处理时，遵循会计准则的规定，将国债利息收入计入“其他业务收入”科目核算，年末在计征企业所得税时，国债利息收入作纳税调减，即调减当年的应纳税所得额。
（三）确认时间不同。会计准则对于利息收入的确认时间比较原则，在把握上是看什么时候具备两个确认条件，什么时间具备就什么时候确认，给会计人员较大的判断性选择；税法规定了明确的纳税义务发生时间。
如果在以后年度会计上确认收入时，因为已经提前完税，在该会计年度应作相应的纳税调整减少处理。
四、建造合同收入的鉴证
对建造合同收入的鉴证，应关注以下事项：
（一）税法对计量和确认方法的选择更灵活。税法规定，企业能够可靠预计收入和配比费用的按照完工进度或完工百分比法；不能可靠预计的，应按主管税务机关确定的方法（按上年的实际、计划数或其他方法）先预缴所得税款，到工程完成后再汇算清缴。会计上对结果不能够可靠估计的，根据合同成本的收回情况确认收入和费用。
（二）税法对完工百分比法的使用条件与会计不同。会计对建造合同的完成结果区分可靠估计和不可靠估计两种情况，分别处理。税法对完工百分比法的使用没有这个条件限定，对于会计有关合同完工情况的专业判断，并不全部认可，主要是依据建造合同的进度，确认收入。对于坏账损失的税前扣除，税务机关还规定了许多的限定条件。
五、其他业务收入的鉴证
对其他业务收入确认时间的鉴证，应关注会计确认条件与税法确认条件的差异事项，并进行纳税调整。
六、视同销售收入的鉴证
对视同销售收入的鉴证，应关注以下事项：
（一）计价标准不同。会计对于视同销售行为，是按成本价转出存货，并确认相关项目的成本。税法则按同类商品的市场价确认转出存货的销售收入，并按税法规定计算流转税和企业所得税。
（二）前提条件不同。会计准则按照连续经营的假设，对于非日常活动性的交易收入，确认为营业外收入。视同销售从会计角度来看属于偶发性的边缘性的业务，不属于日常活动性质的交易行为。税法认定视同销售作为应税收入，是按照经营性、非经营性来划分的，不是按照日常活动的标准，只要是经营性的无论是日常性还是偶发性的全部应作为经营收入。
（三）划分标准不同。会计准则强调流入标准，以是否导致权益增加作为确认收入的条件，视同销售不增加权益，只是资产的转换，会计准则就不做销售处理。税法强调流转环节标准，不以是否导致权益增加作为确认应税收入的条件，而是以交易环节作为确认条件，有些视同销售业务尽管没有改变财产的权属，但是在流转环节上发生了移动，就应当确认为应税收入。
七、非货币性交易的鉴证
“处置非货币性资产”的视同销售金额，收到补价方，按所处置非货币资产的总应收款金额（公允价值）减去应收补价款金额后的金额，确认计价。
非货币性交易中，需要划分视同销售金额和营业外收入金额的情况，发生在收到补价的企业。这项内容是收到补价方，填报按会计准则确认的在“营业外收入”账户中的补价应确认的净收益金额。
八、营业外收入的鉴证
对于营业外收入的鉴证，重点是审核企业营业外收入的核算范围是否符合会计准则的规定，对未按会计准则核算造成的应计未计收入，按要求进行纳税调整。
九、税收上应确认的其他收入的鉴证
注册税务师在执行鉴证业务时，应注意把握“税收上应确认的其他收入”所包含事项。税收上应确认的其他收入，不仅包括企业所得税纳税申报表填表说明所列举的事项，还包括主营业务当中的差异调整金额、计量差异调整金额和前面列举的具体交易纳税调整金额。
第十二条 《金融企业收入明细表》的鉴证实务
注册税务师对金融企业收入的会计核算证据和纳税调整证据进行鉴证，执行本指南第八条第六款规定的鉴证程序。
一、会计核算证据的鉴证
基本业务收入的审核，一是内容审核；二是确认时间审核；三是计量审核；四是会计处理。审核的关键是对上述四个审核项目是否符合会计准则的规定进行认定，对于未按会计核算的收入，所造成的差错，对收入总额有影响的，应进行纳税调整。
二、纳税调整证据的鉴证
对金融企业收入的鉴证，应关注以下事项并进行纳税调整：
（一）应收利息时间的确认标准差异。税法与会计是期限相同，时点不同。
（二）计量基础不同。会计按收付实现制原则，税法按权责发生制原则。
（二）国债利息的差异。会计上计入利润，税法给予免税优惠。
第十三条 《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目明细表》事业单位收入总额的鉴证实务
一、事业单位收入总额的鉴证
注册税务师对事业单位收入总额的会计核算证据和纳税调整证据进行鉴证，执行本指南第八条第六款规定的鉴证程序。
鉴证业务应分步进行：第一步，对收入项目征免税的划分，划分出被鉴证单位哪些是应税收入，哪些是免税收入；第二步，按权责发生制进行调整的收入事项。
二、免税收入的有关证据的鉴证
（一）证据的取得。
1．直接划拨经费。对事业单位取得财政部门直接拨付的经费，以财政部门和主管部门拨款单为财政拨款的确认证明；
2．间接转拨经费。事业单位之间转拨的财政经费，以取得的转拨单和汇款单为财政拨款的确认证明；
3．证据提交。转拨单必须经上级财务主管部门审核签章后，再由所属事业单位转交其所在地主管税务机关。
4．课题经费。对事业单位取得不是由财政部门直接拨付，而从其他部门取得的由财政资金设立的项目（课题）经费，以上级单位及其所属事业单位与有关部门签定承担该项目（课题）的合同、协议、计划任务书，作为财政拨款的确认证明。
5．课题设立文件。
（二）免税收入的鉴证。
对事业单位免税收入的证据分析评价，一是要验证项目情况；二是查证拨款单证、合同等证据取得情况；三是经费划拨情况；四是属于财政资金设立的课题项目，应对该项目的立项依据做出评价。
第十四条 《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目明细表》社会团体、民办非企业单位收入总额的鉴证实务
注册税务师对事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目的会计核算证据和纳税调整证据进行鉴证，执行本指南第八条第六款规定的鉴证程序。
一、收入总额的确认
注册税务师执行鉴证业务时，应依据民间非营利组织会计制度规定的方法确认收入总额。
二、纳税调整事项鉴证
社会团体、民办非企业单位按照填表的要求是使用事业单位的收入项目明细表。社会团体、民办非企业单位执行《民间非营利组织会计制度》，会计上的信息与收入项目明细表的信息不对应，在没有使用新的收入项目明细表之前，社会团体、民办非企业单位填报这张表时，应按下列程序进行操作，注册税务师对该表执行鉴证业务也应执行下列程序：
第一步是将会计核算信息资料按照收入项目明细表的要求，进行重新分类；
第二步是对交换交易收入中，会计上不作收入而按税法规定应作收入的项目，和经营收入中时间性差异事项和永久性差异事项,做收入纳税调整处理；
第三步是确认免税所得,确认免税收入,不仅要关注是否有文件依据,更要注意鉴证实际交易性质是否有证据证明,属于免税收入事项。
第十五条 《投资所得（损失）明细表》投资收益的鉴证实务
注册税务师对投资所得（损失）的会计核算证据和纳税调整证据进行鉴证，执行本指南第八条第六款规定的鉴证程序。
一、投资收益的鉴证
（一）持有投资收益的鉴证。
1．短期投资收益的确认。
注册税务师对短期投资收益进行鉴证时，应按下列方法进行处理。
（1）持有期间的现金股利或利息，会计制度冲成本，新准则确认投资收益，税法计所得。
（2）持有期间取得的股票股利，会计制度不作账务处理，新准则确认投资收益，税法按股票面值作为股利性所得处理，并增加计税成本。
（3）权益投资确认时间，会计上只确认投资转让收益或损失，税法规定必须严格区分股息性所得与投资转让收益或损失，股息性所得的确认时间是被投资方会计上进行利润分配时，不是完全的收付实现制。
2．长期债权投资损益的确认。
注册税务师对长期投资收益进行鉴证时，应按下列方法进行处理。
长期债权持有期间的利息收入的处理方法，新旧会计准则与税法是一致的。注册税务师执行鉴证业务时，可以按照会计制度规定的方法进行处理。
3．长期股权投资持有收益的确认。
注册税务师对长期股权投资持有收益进行鉴证时，应关注下列鉴证事项并进行调整。
（1）成本法下的股息性所得分配来源不同。
（2）确认投资收益的时间差异。
（3）亏损的处理方法不同。
（4）股票股利所得处理方法不同。
（二）应补税的投资收益已纳企业所得税的计算。
在被投资方实际缴纳的所得税=投资收益÷（1-被投资方适用税率）×被投资方适用税率
对不补税的股权投资的持有收益，不再计算其被投资方的已纳所得税额。
（三）投资转让或所得（处置收益）的计算。
1．投资转让净收入的计算。
投资转让净收入，按纳税人收回、转让或清算处置股权投资转让收入，扣除相关税费后的金额，计算确认。
实际操作中，应该注意投资转让净收入的有关数据，是根据会计资料的有关数据计算取得，审核时重点是有关业务的核算是否符合会计制度的规定，不符合会计制度规定的，按会计差错进行处理。
2．投资转让所得或损失的计算。
“投资转让所得或损失=投资转让净收入-投资转让成本”，如为正数，为本期发生的股权投资转让所得；如为负数，为本期发生的股权投资转让损失。企业因收回、转让或清算处置股权投资发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但在每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可按规定向以后纳税年度结转扣除。
（四）投资转让或所得（处置收益）的差异调整。
对于“投资转让所得或损失”的鉴证，第一步是按上述要求计算，第二步是进行纳税调整。
注册税务师对投资转让或所得（处置收益）进行鉴证时，应关注下列鉴证事项并进行调整。
1．短期投资处置所得
税收制度对按会计核算计提的跌价准备不允许税前扣除，对取得的持有收益确认当期所得而不是冲减投资成本。由于税收制度坚持历史成本原则，这就造成了税收制度的短期投资计税成本一般情况下大于短期投资的账面价值，处置收入不变的情况下，由于计税成本与会计成本的不同，处置所得必然不同。
2．长期债权投资处置损益的确认
税收制度对按会计核算计提的跌价准备不允许税前扣除，由于税收制度坚持历史成本原则，这就造成了税收制度的长期债权投资计税成本一般情况下大于长期债权投资的账面价值，处置收入不变的情况下，由于计税成本与会计成本的不同，处置所得必然不同。
3．长期股权投资处置损益的确认
（1）投资损失扣除时间不同；
（2）股权投资处置收益确认时间的程序要求；
（3）持有收益和处置收益的处理方法不同；
（4）处置长期股权投资时的纳税调整金额。
4．按权益法核算的长期股权投资纳税调整金额计算
（1）权益法下股权投资差额的处理方法不同；
（2）股权投资差额摊销产生的纳税调整金额。
二、事业单位、社会团体、民办非企业单位投资收益的鉴证
注册税务师对事业单位、社会团体、民办非企业单位投资收益进行鉴证时，应关注下列鉴证事项并进行调整。
（一）确认投资收益的时间不同；
（二）持有收益和处置收益的处理方法不同；
（三）亏损的处理方法不同；
（四）股票股利所得处理方法相同；
（五）投资损失扣除时间不同；
（六）股权投资差额的处理方法不同。
